長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法及股權(quán)比例變動(dòng)的核算經(jīng)濟(jì)論文
一、成本法核算需明確的重點(diǎn):
(一)成本法核算下如何確認(rèn)收益①被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利、投資企業(yè)應(yīng)按投資享有的部分,確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。
②所確認(rèn)的收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配數(shù),若分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的部分,作為投資成本的收回。
(二)原分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利沖減的投資成本恢復(fù)①獲得的屬于投資前被投資單位累積利潤(rùn)或投資后被投資單位累積分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利大于投資后累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的,投資單位均需按投資比例相應(yīng)沖減投資成本作投資成本收回。
②若以后被投資單位每年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)大于被投資單位當(dāng)年分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利,均需按投資比例相應(yīng)恢復(fù)原沖減的投資成本,但恢復(fù)的投資成本不能高于原沖減的投資成本,即將原沖減的投資成本恢復(fù)到原始投資成本數(shù),同時(shí)將恢復(fù)的投資成本確認(rèn)為收益。被投資單位累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)大于(或等于)累積分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利時(shí),應(yīng)將原沖減的投資成本恢復(fù)到原始投資成本數(shù)。
(三)被投資單位宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利可以在每年度結(jié)束時(shí),也可在某一年度的中間。為方便理解,以下例題假定分派利潤(rùn)為年度結(jié)束時(shí)。
(四)舉例A企業(yè)于95年1月1日投資于甲企業(yè),投資成本6000萬(wàn)元,占股份10%,甲企業(yè)95年初未分配利潤(rùn)為1000萬(wàn)元,A企業(yè)采取成本法進(jìn)行核算。
①年初A企業(yè)投資的會(huì)計(jì)分錄
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 6000萬(wàn)
貸:銀行存款 6000萬(wàn)
②95年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)500萬(wàn),當(dāng)年末分派股利400萬(wàn)元因甲企業(yè)本年分配股利小于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn),故不需沖減投資成本,A企業(yè)分得的股利可全部作為當(dāng)年收益。
A:企業(yè)分錄:
借:銀行存款 40萬(wàn)
貸:投資收益 40萬(wàn)
③96年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)600萬(wàn),當(dāng)年末分派股利800萬(wàn)元。
甲企業(yè)本年分派利潤(rùn)大于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn),應(yīng)沖減投資成本。A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派利潤(rùn)1200萬(wàn)元,累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1100萬(wàn)元。
投資后至本年末止被投資單位累積分派利潤(rùn)1200萬(wàn),投資后至本年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1100萬(wàn)(假定在每年末分派股利。若為下年度中間分派96年度利潤(rùn),則為投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn))。
應(yīng)沖減投資成本=(1200萬(wàn)-1100萬(wàn))×10%-0=10萬(wàn)應(yīng)確認(rèn)收益=800萬(wàn)×10%-10萬(wàn)=70萬(wàn)
A企業(yè)分錄:
借:銀行存款 80萬(wàn)
貸:投資收益 70萬(wàn)
長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 10萬(wàn)
④97年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)300萬(wàn),當(dāng)年末分派股利500萬(wàn)甲企業(yè)本年分派股利大于本年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn),應(yīng)沖減投資成本。
根據(jù)上述公式,A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派1700萬(wàn),累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1400萬(wàn)。
應(yīng)沖減投資成本=(1700萬(wàn)-1400萬(wàn))×10%-10萬(wàn)=30萬(wàn)-10萬(wàn)=20萬(wàn)應(yīng)確認(rèn)收益=50-20萬(wàn)=30萬(wàn)
A企業(yè)分錄:
借:銀行存款 50萬(wàn)
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 20萬(wàn)
投資收佃 30萬(wàn)
⑤98年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)500萬(wàn),當(dāng)年末分派股利300萬(wàn)甲企業(yè)本年分派股利小于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn),應(yīng)恢復(fù)投資成本。
A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派股利為2000萬(wàn)元,累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)為1900萬(wàn)元應(yīng)沖減投資成本=(2000萬(wàn)—1900萬(wàn))×10%-30萬(wàn)=10萬(wàn)-30萬(wàn)= -20萬(wàn)96年沖減投資成本10萬(wàn),97年沖減投資成本20萬(wàn),98年恢復(fù)投資成本20萬(wàn)同時(shí)應(yīng)將恢復(fù)的投資成本確認(rèn)為收益,累積沖減投資成本余額為10萬(wàn)元。應(yīng)確認(rèn)的收益=30萬(wàn)-(-20萬(wàn))=50萬(wàn)
A企業(yè)分錄:
借:銀行存款 30萬(wàn)
長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 20萬(wàn)
貸:投資收益 50萬(wàn)
⑥99年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)300萬(wàn),當(dāng)年末分派現(xiàn)金股利400萬(wàn)。
甲企業(yè)本年分派股利大于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)應(yīng)沖減投資成本。
A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派股利2400萬(wàn),累積實(shí)現(xiàn)凈利2200萬(wàn)。
應(yīng)沖減投資成本=(2400萬(wàn)-2200萬(wàn))×10%-10萬(wàn)=10萬(wàn)應(yīng)確認(rèn)的收益=40萬(wàn)-10萬(wàn)=30萬(wàn)
A企業(yè)分錄
借:銀行存款 40萬(wàn)
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 10萬(wàn)
投資收益 30萬(wàn)
⑦2000年甲企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)600萬(wàn),當(dāng)年末分派股利100萬(wàn)甲企業(yè)本年分派股利小于本年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn),應(yīng)恢復(fù)投資成本。
A企業(yè)投資后甲企業(yè)累積分派股利2500萬(wàn),累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)2800萬(wàn),累積實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)大于累積分派的股利需對(duì)原沖減的投資成本全部恢復(fù),截止79年末累積沖減投資成本余額為20萬(wàn)。
根據(jù)公式計(jì)算應(yīng)沖減投資成本=(2500萬(wàn)-2800萬(wàn))×10%-20萬(wàn)=-50萬(wàn)根據(jù)計(jì)算應(yīng)恢復(fù)的投資成本為50萬(wàn)元,而已沖減尚未恢復(fù)投資成本時(shí)最多只能按20萬(wàn)元,使投資成本恢復(fù)到原投資成本,并確認(rèn)相關(guān)收益。
應(yīng)確認(rèn)收益=10萬(wàn)-(-20萬(wàn))=30萬(wàn)
A企業(yè)分錄
借:銀行存款 10萬(wàn)
長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 20萬(wàn)
貸:投資收益 30萬(wàn)
二、股權(quán)比例變動(dòng)所引起的核算方法的變化
(一)原持有比例低于20%按成本法核算,后增持比例達(dá)到權(quán)益法核算的要求的,在改按權(quán)益法核算前實(shí)現(xiàn)的凈損益,已包括在股權(quán)投資成本中,故只需對(duì)改按權(quán)益法后實(shí)現(xiàn)的收益按持股比例及時(shí)間進(jìn)行收益確認(rèn)。
舉例:①A企業(yè)于99年1月2日投資乙企業(yè)投資金額為110萬(wàn)元,持股比例為10%,乙企業(yè)99年初所有者權(quán)益總額為1000萬(wàn)元。
A企業(yè)分錄
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 110萬(wàn)
貸:銀行存款 110萬(wàn)
②A企業(yè)于99年7月1持乙企業(yè)股份10%,投資金額為116萬(wàn)元,乙企業(yè)99年1-6月實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)30萬(wàn)元。
A企業(yè)分錄
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 116萬(wàn)元
貸:銀行存款 116萬(wàn)元
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資—股權(quán)投資差額 20萬(wàn)
貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資—投資成本 20萬(wàn)
股權(quán)投資差額=(1000萬(wàn)+30萬(wàn))×20%-(110萬(wàn)+116萬(wàn))=20萬(wàn)(假定股權(quán)投資差額按10年攤銷)
③乙企業(yè)99年全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)80萬(wàn)元,A企業(yè)應(yīng)確認(rèn)收益=(80萬(wàn)-30萬(wàn))×20%=10萬(wàn)
A企業(yè)分錄
借:長(zhǎng)期股權(quán)—損益調(diào)整 10萬(wàn)
貸:投資收益 10萬(wàn)
借:投資收益 1萬(wàn)
? 貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資—股權(quán)投資差額 1萬(wàn)
(二)原持有比例大于或等于20%,后增持比
例仍按權(quán)益法核算要求的,在當(dāng)年應(yīng)按加權(quán)平均或投資時(shí)間分別確認(rèn)收益。
舉例:①A企業(yè)于99年1月1日投資1200萬(wàn)元占丙企業(yè)20%的股份,99年初丙企業(yè)所有者權(quán)益為5000萬(wàn)元
A企業(yè)分錄:
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資—股權(quán)投資成本 1000萬(wàn)
股權(quán)投資差額 200萬(wàn)
貸:銀行存款 1200萬(wàn)元
②A企業(yè)7月1日投資650萬(wàn),增持丙企業(yè)10%的股份,1-6月份丙企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)400萬(wàn)元,則6月底所有者權(quán)益合計(jì)5400萬(wàn)元股權(quán)投資差額=5400萬(wàn)元10%—650萬(wàn)=110萬(wàn)元
A企業(yè)分錄
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資—股權(quán)投資成本 540萬(wàn)
股權(quán)投資差額 110萬(wàn)
貸:銀行存款 650萬(wàn)
③丙企業(yè)99年全年實(shí)現(xiàn)收益900萬(wàn)元(股權(quán)投資差額掃10年攤銷)
應(yīng)確認(rèn)的收益=900萬(wàn)×20%+500萬(wàn)×10%=230萬(wàn)=400萬(wàn)×20%+500萬(wàn)×30%=230萬(wàn)攤銷股權(quán)投資差額=200萬(wàn)÷10+110÷10÷2=20萬(wàn)+5.5萬(wàn)=25.5萬(wàn)
A企業(yè)分錄
借:長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整 230萬(wàn)
貸:投資收益230萬(wàn)借:投資收益 25.5萬(wàn)
長(zhǎng)期股權(quán)投資—股權(quán)投資差額 25.5萬(wàn)
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